浅谈资产处置的确认

作者：会计所

《企业会计准则第42号—持有待售的非流动资产、处置组和终止经营》指南专门设置了“资产处置损益”会计科目，官方确立的利润表格式中也对应地单独设置了“资产处置收益”项目。究竟哪些资产的处置应纳入“资产处置损益”科目来予以核算呢？

首先，资产被划分为流动资产和长期资产（非流动资产）两大类别，其中，流动资产周转而形成的损益通常被纳入营业利润范畴予以确认、计量与列报，除金融行业外，销售商品和提供劳务的行为通常被描述为企业日常的经营活动，各会计期间具有同质性和可循环性。与此相对应，长期资产的销售则习惯被称为资产处置行为，由于固定资产和无形资产属于劳动手段，且通常可在多各会计期间受益，固定资产的销售则不被视为企业日常的经营活动。            

与存货销售相比较，非流动资产的销售通常会历时更长的时间，出现跨会计年度的现象也不鲜见。在非流动资产停止正常使用直至销售行为完毕的期间内，该项（该类）资产实质上已经不再具有非流动资产的属性和功能。伴随42号准则的发布，“持有待售的非流动资产、处置组”概念便浮出了水面。为了更加准确地反映“持有待售的非流动资产、处置组”的处置过程及其结果，42准则指南中特别设置了“资产处置损益”会计科目。

梳理“资产处置损益”科目的核算内容不难获知，纳入该科目核算的内容包括：第一，划分为持有待售的非流动资产的处置损益，但不含金融工具、长期股权投资和投资性房地产（笔者注：被排除的这三类项目均具有金融资产的属性，其处置损益通常应纳入“投资收益”科目予以核算）；第二，处置组的处置损益，但不含子公司和业务（笔者注：被排除的这两类项目属于金融工具投资的范畴，其处置损益应纳入“投资收益”科目予以核算）；第三，未划分为持有待售的固定资产、在建工程、生产性生物资产及无形资产的处置损益（笔者注：这四类均属于非融资性投资的长期资产）；第四，债务人在债务重组中以非流动资产抵偿债务而发生的资产处置损益（笔者注：此情形下的非流动资产处置，不属于以换取货币资金为目标的正常资产处置模式）；第五，非货币性资产交换中因换出非流动资产而发生的资产处置损益（笔者注：此情形下的非流动资产处置，不属于以换取货币资金为目标的正常资产处置模式）。

通览上述“资产处置损益”科目的核算内容，我们可以看到，“资产处置损益”科目核算的是企业处置非金融性投资而形成的各类长期资产的处置损益，包括固定资产、无形资产、在建工程以及生产性生物资产的处置损益（以下并称为四类资产）；四类资产的处置路径包括划分为持有待售、划分为处置组、纳入债务重组、纳入非货币性资产交换、直接获取货币资产五种模式。一言以蔽之，就是四类资产五种模式的处置损益。