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作者：华林会计所
一、问题的提出
在编制财务报表过程中，当企业同时存在递延所得税资产和递延所得税负债时，能否在资产负债表上以抵销后的净额列示？这一问题直接关系到财务报表列报的准确性和可比性。本文结合《企业会计准则第 18 号——所得税》及其配套讲解的相关规定，就净额列示的条件、实务操作要点及常见争议问题进行系统说明。
二、准则依据
关于递延所得税资产和递延所得税负债净额列示的规范，主要体现在《企业会计准则第 18 号——所得税》及其配套讲解中。《企业会计准则讲解（2010）》第十九章对此作出了明确规定：同时满足下列条件时，企业应当将递延所得税资产及递延所得税负债以抵销后的净额列示：
条件一：企业拥有以净额结算当期所得税资产及当期所得税负债的法定权利；
条件二：递延所得税资产及递延所得税负债是与同一税收征管部门对同一纳税主体征收的所得税相关，或者对不同的纳税主体相关，但在未来每一具有重要性的递延所得税资产及负债转回的期间内，涉及的纳税主体意图以净额结算当期所得税资产和负债或是同时取得资产、清偿负债。
上述规定明确了核心原则：净额列示并非企业的可选操作，而是满足法定条件后的要求，企业需严格按准则条件作出判断并执行。
三、净额列示的核心条件解读
（一）条件一：拥有净额结算当期所得税资产及负债的法定权利
该条件是净额列示的前提基础，核心是指企业与税务征管部门之间的所得税日常结算规则，允许企业将当期应纳税额与可抵扣税额进行净额缴纳或退还。
在我国现行企业所得税征收管理政策下，单一纳税主体天然满足该条件——企业向所属的同一税务机关申报缴纳企业所得税时，当期产生的应纳税额与可抵扣税额可直接净额结算，无需额外向税务机关申请专项批准。这也是个别财务报表中净额列示成为常规处理的政策基础。
（二）条件二：与同一税务征管部门的同一纳税主体相关
该条件是净额列示的范围限定，也是实务中最常见的适用情形，即企业账面的递延所得税资产与递延所得税负债，均由同一纳税主体产生，且该纳税主体的企业所得税由同一税务征管部门负责征收管理。
对于不同纳税主体产生的递延所得税资产与递延所得税负债，准则虽预留了净额列示的可能性，但要求企业在未来每一重要的转回期间，均有净额结算或同时取得资产、清偿负债的意图。该情形在会计实务中较为少见。尤其在合并财务报表中，母子公司分属不同纳税主体，其递延所得税资产与递延所得税负债原则上均不得抵销，需按总额列示。
四、实务中的核心问题：是否需要逐一推定暂时性差异的转回时间
在实务操作中，曾围绕准则适用产生一项重要讨论：企业是否需要逐一估计各项暂时性差异的未来转回时间，仅当应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异的转回时间在同一纳税年度时，方可互抵净额列示？
对此，目前行业主流共识为：无需逐一推定暂时性差异的转回时间。主要依据如下：
第一，准则层面**。准则仅明确了净额列示的两项法定条件，未要求企业推定暂时性差异的转回时间，实务处理应遵循准则条文，无需额外增加判断条件。
第二，实操可行性层面**。推定各项暂时性差异的转回时间成本较高，且难以精准估计。企业账面的暂时性差异源于资产减值、租赁交易、折旧计提、公允价值变动等多种情形，其转回时间受经营节奏、资产使用年限、税收政策调整等多重因素影响，无法做到精确预测。
第三，业务实质层面**。净额列示的核心是企业与税务机关之间的税务结算法定权利，而非暂时性差异的内部转回时间匹配。只要企业满足“同一纳税主体、同一税务征管部门、净额结算法定权利 ”，即符合准则规定的净额列示要求。
五、重要注意事项
企业进行净额列示时，应注意以下事项：
整体判断，不得选择性抵销。企业需对账面全部递延所得税资产与递延所得税负债进行整体判断、整体互抵。不能仅将部分交易（如租赁交易）相关的递延所得税资产与负债互抵，而将其他暂时性差异相关的项目按总额列示；也不能对部分满足条件的项目净额列示，而对另一部分按总额列示。
合并财务报表与个别财务报表的区别。个别财务报表中，当期所得税资产与负债及递延所得税资产与负债一般可按净额列示；合并财务报表中，不同纳税主体的递延所得税资产与递延所得税负债原则上不得抵销，除非同时满足净额结算的法定权利与实际意图双重条件。
六、小结
综上所述，当企业同时存在递延所得税资产和递延所得税负债时，在满足以下条件的前提下，可以在资产负债表中以抵销后的净额列示：
1. 企业拥有以净额结算当期所得税资产及负债的法定权利；
2. 递延所得税资产与递延所得税负债与同一税务征管部门的同一纳税主体相关。
在满足上述两项法定条件的情况下，企业无需逐一推定各项暂时性差异的未来转回时间，但需对全部递延所得税资产和负债进行整体判断、整体抵销，不得进行选择性列示。